Renti to buy: mancato esercizio dell'acquisto e nota di variazione

Nella circ.  19.2.2015 n. 4, l'Agenzia delle Entrate esamina il regime fiscale diretto ed indiretto applicabile ai contratti di "godimento in funzione della successiva alienazione di immobili", ovvero i c.d. contratti di "rent to buy", recentemente disciplinati dal legislatore, con l'art. 23 del DL 12.9.2014 n. 133 (conv. L. 11.11.2014 n. 164).

 

In primo luogo, l'Agenzia rileva che il rent to buy è caratterizzato da tre elementi:

a) l'immediata concessione in godimento di un immobile verso il pagamento di canoni;

b) il diritto del conduttore di acquistare, successivamente, il bene;

c) l'imputazione di una quota dei canoni, nella misura indicata in contratto, al corrispettivo del trasferimento.

 

L'imposizione del rent to buy deve, quindi, avvenire tenendo conto della natura di negozio complesso insita in esso.

 

Dal punto di vista dell'imposizione indiretta, ciò comporta la necessità di distinguere, nell'ambito del canone di locazione previsto dal contratto :

- la quota configurante il corrispettivo per il godimento, che deve essere oggetto di imposizione come un canone di locazione, sia dal punto di vista dell'IVA che dell'imposta di registro;

- la quota configurante acconto sul prezzo per la futura vendita, che deve essere tassata come acconto sul corrispettivo della futura cessione immobiliare (sia dal punto di vista dell'IVA che dell'imposta di registro).

 

Sulla quota di canone da imputare ad "acconto", quindi, è dovuta l'imposta di registro proporzionale del 3% se gli acconti non sono soggetti ad IVA. 

 

Per analogia con la disciplina del contratto preliminare, tale imposta di registro proporzionale in caso di futura stipula del contratto di cessione immobiliare, può essere scomputata dall'imposta di registro proporzionale dovuta per il trasferimento dell'immobile (la cui base imponibile va, però, individuata nel valore del bene immobile, secondo le regole ordinarie di cui agli artt. 43 e 51 del DPR 131/86). 

 

Ove risulti superiore all'imposta di registro calcolata in via definitiva sul successivo contratto di compravendita, attribuisce al contribuente il diritto al rimborso della maggiore imposta proporzionale versata.

 

Qualora , successivamente, il conduttore non eserciti il diritto di acquisto dell'immobile oggetto di rent to buy, non può essere rimborsata.

 

Dal punto di vista IVA, il mancato esercizio del diritto di acquisto dell'immobile, da parte del concedente, con conseguente restituzione della quota versata a titolo di acconto sul prezzo, comporta l'emissione di una nota di variazione a favore del conduttore per gli importi restituiti, a norma dell'art. 26 co. 2 del DPR 633/72.

 

La nota va emessa per l'ammontare complessivo versato dal conduttore: sia la parte restituita che la parte trattenuta, in quanto, in assenza della cessione, viene a mancare il presupposto IVA sugli acconti. 

 

Ma ove in contratto sia stato disposto che una quota dei canoni sia trattenuta dal concedente in caso di mancato esercizio del diritto di acquisto, essa assume natura di corrispettivo per l'esercizio, a titolo oneroso, del diritto riconosciuto al conduttore e va soggetta ad IVA con aliquota ordinaria.